Überhöhtes Nutzungsentgelt mindert Steuer nicht

Von Detlef G. A. Juhrich

Ein Dienstwagen auch zur privaten Mitbenutzung und für die Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte ist für viele Arbeitnehmer inzwischen zu einem festen Lohnbestandteil geworden. Auch die Vereinbarung eines Nutzungsentgelts, das der Arbeitnehmer an den Arbeitgeber zahlt und das den steuerpflichtigen geldwerten Vorteil mindert, ist weder unüblich noch rechtsmissbräuchlich.

Was aber passiert, wenn dieses vom Dienstwagennutzer gezahlte Nutzungsentgelt den zu versteuernden geldwerten Vorteil übersteigt? Diese eher unübliche Gestaltung hat die Finanzrechtsprechung unlängst ganz schön ins Schwitzen gebracht. Erst dem Bundesfinanzhof gelang es, aus den unterschiedlichen Sichtweisen zweiter nachgeordneter Finanzgerichte ein klares Ergebnis herauszufiltern.

Was tun bei zu hohem Nutzungsentgelt?

Dem Problem lag folgender Sachverhalt zu Grunde: Einem Arbeitnehmer war von seinem Arbeitgeber ein Dienstwagen überlassen worden – auch zur privaten Nutzung. Zudem wurde ein vom Arbeitnehmer zu zahlendes jährliches Nutzungsentgelt von 6.033 EURO vereinbart. Der private Nutzungsanteil lag – ermittelt durch ein ordnungsgemäß geführtes Fahrtenbuch – bei rund 35 Prozent der Gesamtnutzung, was bei einem Gesamtaufwand von 12.623 EURO einem geldwerten Vorteil von lediglich 4.467 EURO entsprach. Ein Wert, der deutlich unter der Arbeitnehmerzuzahlung lag. Stellt sich die Frage: Welche Konsequenzen hat dieser Sachverhalt?

Das Finanzgericht Baden-Württemberg erkannte mit Urteil vom 25. Februar 2017 (Az: 5 K 284/13) in der Arbeitnehmerzuzahlung einen direkten Zusammenhang mit den beruflichen Pflichten des Fahrzeugnutzers und ließ die Zahlung des Arbeitnehmers als für den Beruf förderlich voll umfänglich zum Werbungskostenabzug zu. Eine wie auch immer geartete Abzugsbeschränkung sei, so das Gericht, dem Gesetz nicht zu entnehmen.

Damit stellten sich die südwestdeutschen Finanzrichter gegen die Verwaltungsauffassung (BMF-Schreiben vom 19. April 2013, IV C 5 – S 2334/11/10004), wonach ein den Nutzungswert übersteigender Betrag nur bis zu einem zu versteuernden Eigenanteil von null Euro führen darf. Der übersteigende Betrag dürfe weder zu negativen Einkünften noch zu Werbungskosten führen.

Nutzungsentgelt kein negativer Arbeitslohn

In einem ähnlich gelagerten Fall hatte das Finanzgericht Sachsen zu entscheiden. Die sächsischen Finanzrichter kamen zu einem konträren Richterspruch (Urteil vom 5. Februar 2017, Az.: 4 K 2256/09), indem sie sich der Auffassung der Finanzverwaltung anschlossen. Im Tenor wurde ausgeführt, dass das Nutzungsentgelt in keinem direkten Zusammenhang mit der Erwerbung, Sicherung und Erhaltung der Einnahmen stehe und somit auch keinen Werbungskostencharakter habe. Darüber hinaus stelle eine Nutzungsgebühr, sofern sie den geldwerten Vorteil übersteige, auch keinen negativen Arbeitslohn dar.

Zwei gegensätzliche Entscheidungen zum gleichen Problem. Da war es am Bundesfinanzhof, hier für Rechtssicherheit zu sorgen. Das tat er denn auch mit Urteil vom 30. November 2019 (Az.: VI R 49/14), in dem das Urteil aus Sachsen voll umfänglich bestätigt wurde.

Hinsichtlich der Ermittlung des geldwerten Vorteils nach der Fahrtenbuchmethode bestand Einigkeit.

Minderung des Arbeitsentgelts nur bis Höhe Nutzungsentgelt

Aber nach Erkenntnis des Bundesfinanzhofs mindert das Nutzungsentgelt bereits auf der Einnahmeseite den Vorteil aus der Dienstwagenüberlassung. Insoweit besteht die Bereicherung des Mitarbeiters lediglich aus der Differenz zwischen geldwertem Vorteil und dem abzuziehenden Nutzungsentgelt. Eine Minderung des Vorteils ist nur bis zu einem Betrag von null Euro möglich. Negative Einnahmen kommen nach höchstrichterlicher Rechtsprechung bei Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit lediglich bei Rückzahlung von Arbeitslohn vor.

Insofern ist eine darüber hinausgehende Minderung durch Überhang des Nutzungsentgelts über den geldwerten Vorteil nicht möglich. Denn bei dem übersteigenden Betrag handelt es sich nach Auffassung des Gerichts auch nicht um zurück gezahlten Arbeitslohn, mithin um negative Einnahmen, da das Nutzungsentgelt in keinerlei Zusammenhang mit der Erzielung von Einnahmen stehe, sondern der Dienstwagennutzung für private Ausflüge diene.

Augen auf bei der Vertragsgestaltung

Auch einen Werbungskostenabzug schlossen die erkennenden Finanzrichter aus. Hier wurde ausgeführt, dass das Nutzungsentgelt bereits auf der Einnahmeseite den geldwerten Vorteil mindere, so dass es nicht nochmals als Werbungskosten bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit abgezogen werden könne. Es sei, so die weitere Urteilsbegründung, auch keine berufliche Veranlassung erkennbar, da die Nutzungszuzahlung nicht geleistet würde, um Dienstfahrten durchzuführen. Es könne nicht davon ausgegangen werden, dass ein Arbeitnehmer seinem Arbeitgeber für die dienstliche Nutzung eines Firmenwagens ein Entgelt entrichte. Der Aufwand für Dienstfahrten falle dem Arbeitgeber anheim. Dem Mitarbeiter stehe hierfür gemäß Tarifvertrag oder aber nach Paragraf 670 des Bürgerlichen Gesetzbuchs ein Ersatzanspruch von bei Erbringung der Arbeitsleistung entstandenen Aufwendungen gegen den Arbeitgeber zu. Vielmehr sei die Zuzahlung Grundvoraussetzung für die außerdienstliche Mitbenutzung des Fahrzeugs.

Ferner wurde festgestellt, dass die Rechtsprechung an den Senatsurteilen vom 18. Oktober 2007 (Az.: VI, R 57/06 und Az.: VI R 59/06), in denen der Bundesfinanzhof noch Zahlungen des Arbeitnehmers für die Dienstwagenüberlassung als Werbungskosten angesehen hatte, nicht mehr festhalten wird.

Die Klarstellung durch den Bundesfinanzhof ist eindeutig und zweifelsfrei und hat damit die bestehende Rechtsunsicherheit beendet. Die Bundesfinanzrichter folgen mit überzeugender Begründung der von der Finanzverwaltung im vorzitierten Schreiben vertretenen Position. Bei Fallgestaltungen kann auf das Urteil aus Baden-Württemberg nicht mehr zurückgegriffen werden. Die künftigen Richtlinien sind vom Bundesfinanzhof und der Finanzverwaltung vorgegeben.

Bei Vertragsgestaltungen sollte also auf jeden Fall darauf geachtet werden, dass das vereinbarte Nutzungsentgelt nicht den geldwerten Vorteil übersteigt, da der übersteigende Betrag beim Dienstwagennutzer dem Abzugsverbot unterliegt.